Archiwalne artykuły:

Dokumentowanie wydatków paragonami a możliwość zaliczenia wydatków do kosztów uzyskania przychodów

Powrót do listy artykułów

Autor: Robert Mrówka

W przypadku, kiedy na okoliczność poniesienia wydatku dysponujemy jedynie paragonem pojawia się problem, ponieważ dokument taki nie zawiera w swojej treści danych nabywcy.

Dokonując zakupów na rzecz przedsiębiorstwa nierzadko mamy do czynienia z sytuacją, kiedy sama okoliczność zakupu nie może być udokumentowana w sposób należyty. Dzieje się tak dlatego, że np. przedsiębiorca świadczący usługi taksówkowe stwierdzi, że nie wystawi nam rachunku czy faktury za dopiero co wyświadczoną usługę, twierdząc, że wydany paragon powinien nam wystarczyć, a sami nie mamy ochoty udowadniać, że na nasze żądanie ma taki obowiązek. Innym możliwym powodem może być fakt, iż kwota poniesionego wydatku czy pośpiech skłaniają nas do zaniechania złożenia sprzedawcy żądania wystawienia właściwego dokumentu. W przypadku, kiedy na okoliczność poniesienia wydatku dysponujemy jedynie paragonem pojawia się problem, ponieważ dokument taki nie zawiera w swojej treści danych nabywcy. Efektem tego organy skarbowe niejednokrotnie kwestionują możliwość zaliczenia takiego wydatku do kosztów uzyskania przychodów, argumentując to niemożnością wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy wydatkiem, a przychodami uzyskiwanymi przez podatnika. 

Przepisy o podatku dochodowym od osób prawnych dość lakonicznie określają, jak należy prawidłowo dokumentować przebieg operacji gospodarczych. Jedynie art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych stanowi, iż „podatnicy są obowiązani do prowadzenia ewidencji rachunkowej, zgodnie z odrębnymi przepisami, w sposób zapewniający określenie wysokości dochodu (straty) podstawy opodatkowania i wysokości należnego podatku za rok podatkowy…”. Tymi odrębnymi przepisami dla podmiotów prowadzących księgi rachunkowe są przepisy ustawy o rachunkowości. W art. 21 ust. 1 tego aktu prawnego zamieszczono katalog informacji, jakie powinien w swej treści zwierać dowód księgowy. Mają to być min.:

- określenie rodzaju dowodu i jego numeru identyfikacyjnego, 
- określenie stron (nazwy, adresy) dokonujących operacji gospodarczej, 
- opis operacji oraz jej wartość, jeżeli to możliwe, określoną także w jednostkach naturalnych, 
- datę dokonania operacji, a gdy dowód został sporządzony pod inną datą - także datę sporządzenia dowodu, 
- podpis wystawcy dowodu oraz osoby, której wydano lub od której przyjęto składniki aktywów, 
- stwierdzenie sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych przez wskazanie miesiąca - oraz sposobu ujęcia dowodu w księgach rachunkowych (dekretacja), podpis osoby odpowiedzialnej za te wskazania.

Z kolei ust. 1a tegoż artykułu pozwala zaniechać zamieszczania na dowodzie księgowym podpisów wystawcy oraz odbiorcy oraz stwierdzenia sprawdzenia i zakwalifikowania dowodu do ujęcia w księgach rachunkowych jeżeli wynika to z odrębnych przepisów lub techniki dokumentowania zapisów księgowych. 

Z powyższego wynika, iż zamieszczenie na dowodzie księgowym nazwy nabywcy jest konieczne. Pamiętać jednak przy tym należy o treści art. 20 ust. 1 ustawy o rachunkowości, który stanowi, iż do ksiąg rachunkowych okresu sprawozdawczego należy wprowadzić, w postaci zapisu, każde zdarzenie, które nastąpiło w tym okresie sprawozdawczym. Uzasadnionym zdaje się być stanowisko, iż aby uczynić zadość obowiązkowi ewidencjonowania każdej operacji gospodarczej, której stroną był podatnik, należy dokonać zapisu w księgach w oparciu o paragon fiskalny uzupełniony o zapis dotyczący nabywcy. Ponieważ jednak mamy w tym przypadku do czynienia z dowodem obcym – należałoby dokonać tego na załączniku, by nie narazić się na zarzut dokonywania przeróbek w dowodzie księgowym, czego wprost zabrania art. 22 ust. 1 ustawy o rachunkowości.

Rozwiązaniem sytuacji może też być zamieszczenie informacji o nabywcy na odwrocie paragonu fiskalnego przez sprzedawcę. Zamieszczona w ten sposób informacja najlepiej aby została uwierzytelniona przez sprzedawcę poprzez podpisanie informacji o nabywcy towaru lub usługi. Wówczas problem niewłaściwego udokumentowania zdarzenia przestaje w zasadzie istnieć. Jeżeli jednak pomimo wszystko raport fiskalny, jakim dysponujemy nie zawiera danych nabywcy, nie stanowi to okoliczności jednoznacznie wykluczającej możliwość zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów. Otóż jeżeli będziemy w posiadaniu innych dokumentów, które potwierdzać będą łącznie związek poniesionego wydatku z osiąganymi przychodami, to nie ma żadnych przeciwwskazań, ażeby uznać wydatek potwierdzony wydrukiem z kasy rejestrującej za koszt uzyskania przychodów. Przemawia za tym fakt, iż zgodnie z art. 15 ust. 1 kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 16 ust. 1. Zatem kluczowym elementem klasyfikacji wydatku do kosztów jest jego związek z przychodami, natomiast należyte udokumentowanie wydatku ma się jedynie przyczynić do wykazania wspomnianego związku. 

W tym samym tonie wypowiada się Naczelnik Pierwszego Mazowieckiego Urzędu Skarbowego w wydanym 07 czerwca 2006r. postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego nr 1471/DPD2/423-41/06/AB, w którym stwierdza min., iż prowadzenie komputerowej ewidencji podróży służbowych przyczynia się do wykazania związku wydatku potwierdzonego paragonem z przychodami osiąganymi przez spółkę.

Takie samo stanowisko prezentuje Naczelnik Pierwszego Urzędu Skarbowego Warszawa-Śródmieście w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego nr 1435/DP1/423-116/05/MP z dnia 07 marca 2006r. W rzeczonym postanowieniu organ stwierdził, że jedynie w sytuacji, gdy podatnik oprócz paragonu na zakup towaru lub usługi posiada inne dowody pozwalające na powiązanie jej z wymienioną na paragonie wykonaną usługą i wskazujące na związek przyczynowo-skutkowy pomiędzy wydatkiem a osiąganiem przychodów (funkcjonowaniem podatnika), to wówczas wydatek ten może zostać uznany za koszt podatkowy. Natomiast w sytuacji, gdy jedynym dowodem poniesienia wydatku jest paragon fiskalny, który zawiera braki formalne np. nie pozwala wskazać podatnika jako nabywcy towaru lub usługi i potwierdzić spełnienia przesłanki celowości wydatku, wówczas nie będzie możliwe zaliczenie do kosztów uzyskania przychodów wydatku objętego wskazanym paragonem.

Warto w tym miejscu wspomnieć, iż przepisy ogólnego prawa podatkowego, zamieszczone w art. 180 §1 Ordynacji podatkowej przewidują możliwość dopuszczenia jako dowodu wszystkiego, co może przyczynić się do wyjaśnienia sprawy, a nie jest sprzeczne z prawem. A zatem jeżeli ciężar udowodnienia związku poniesionego wydatku z przychodami ciąży na podatniku, to uzasadniona jest teza, iż wykazanie okoliczności potwierdzających zasadność zaliczenia wydatku do kosztów uzyskania przychodów może odbyć się przy pomocy wszelkich dostępnych, a zarazem prawnie dopuszczalnych dowodów. W przypadku np. paragonu potwierdzającego wykonanie usługi taxi dowodem takim może być oświadczenie o przebiegu trasy przejazdu i jego celowości, złożone przez osobę, która z takiej usługi skorzystała. Za dowód taki może posłużyć również korespondencja mailowa, zawierająca w swej treści ustalenia co do terminu i miejsca spotkania, jeżeli przejazd miał na celu przybycie na wcześniej umówione spotkanie.

Również orzecznictwo NSA wskazuje, że wadliwość dowodu księgowego nie oznacza, że dany koszt nie wystąpił. Znamienne jest w tej kwestii orzeczenie z dnia 13.03.2001r., sygnatura III SA 68/00. W wyroku tym Sąd stwierdził, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych nie określają zasad, w myśl których powinno być udokumentowane poniesienie kosztów. Dlatego uznać należy, iż przepisy ustawy o rachunkowości będą miały w tej sprawie charakter posiłkowy. Fakt posiadania prawidłowych dowodów księgowych, np. w postaci faktur VAT, z pewnością stanowi prawidłową dokumentację kosztów, jednakże nie posiadanie prawidłowego dowodu księgowego nie jest wystarczającą przesłanką do wykluczenia wydatków z kosztów uzyskania przychodów. Jeżeli bowiem podatnik posiada oprócz paragonu z kasy rejestrującej taksówkarza inne dowody, które mogą wykazać poniesienie kosztu w celu uzyskania przychodu, ma prawo zaliczenia takich wydatków do kosztów uzyskania przychodu.

Jeżeli chodzi natomiast o charakter dowodowy paragonu dla podatników podatku dochodowego od osób fizycznych, prowadzących podatkowe księgi przychodów i rozchodów, to kwestia ta jest w sposób bardziej wyczerpujący rozstrzygnięta w §§ 14-15 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie prowadzenia podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Otóż zgodnie z dyspozycją wyrażoną w powołanych przepisach, paragonami mogą być udokumentowane zakupy w jednostkach handlu detalicznego materiałów, środków czystości i bhp oraz materiałów biurowych. Paragon taki musi jednak zostać uzupełniony poprzez zamieszczenie na jego odwrocie informacji o nazwie, adresie nabywcy oraz rodzaju zakupionego towaru. Dopuszczalne jest również dokumentowanie tym sposobem wydatków poniesionych na zakup za granicą paliwa i olejów. I jest to katalog zamknięty, wobec czego nie mamy możliwości zaliczenia do kosztów wydatków innych rodzajowo, potwierdzonych paragonem fiskalnym. 

Na okoliczność poniesienia wydatku mogą być sporządzane dowody wewnętrzne. Jednakże mogą one dotyczyć tylko wąskiej grupy wydatków.

Wydatki te mogą dotyczyć wyłącznie:


Dla niektórych organów stanowi to niestety podstawę do uznania, iż np. wydatek na przejazd taksówką, jako niewymieniony enumeratywnie w §14 ust. 2 i 4, potwierdzony paragonem, nie może zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów. Pogląd taki reprezentują min.: Naczelnik Urzędu Skarbowego Kraków-Podgórze w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego dnia 04 kwietnia 2006r. nr PD/415-31/06/R1 oraz Naczelnik Urzędu Skarbowego Warszawa-Mokotów w postanowieniu w sprawie interpretacji prawa podatkowego z dnia 18 maja 2005r. nr 1433/NG/GF/IV/art.14a/zap.90/05).

Tak również stwierdziło Ministerstwo Finansów w piśmie z 11 lipca 1994 r. nr PO 2/4-8010-0810/94: "dokonanie zapisu do księgi nieudokumentowanego w ogóle dowodem księgowym lub na podstawie innego dowodu niż wymagany przepisami rozporządzenia powoduje uznanie księgi za nieprawidłową pod względem formalnym (wadliwą) w konsekwencji księgi takie nie mogą być uznane za dowód w postępowaniu podatkowym". Także Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 25 kwietnia 1996 r. (SA/Wr 1956/95) stwierdził: "Jeżeli nawet podatnik poniesie określone wydatki w celu uzyskania przychodu, ale nie posiada takiego dokumentu, który może stanowić podstawę zapisu w podatkowej księdze przychodów i rozchodów, wydatek ten nie może być zarejestrowany w księdze, a w konsekwencji nie może być uznany za koszt uzyskania przychodu".

Wobec powyższego do kosztów uzyskania przychodów w podatkowej księdze przychodów i rozchodów można zarachować tylko wymienione w rozporządzeniu wydatki, potwierdzone wydrukiem z kasy rejestrującej. Zaliczenia takiego dokonujemy na podstawie samego paragonu (§14 ust. 4-5) lub dowodu wewnętrznego z załączonym do niego paragonem (§14 ust. 2).

W zakresie możliwości odliczenia podatku VAT naliczonego decydującą rolę odgrywa art. 86 ust. 2 pkt 1) ustawy o podatku od towarów i usług, który statuuje ogólną regułę, zgodnie z którą kwotę podatku naliczonego stanowi VAT określony w otrzymanych fakturach. Natomiast § 20 Rozporządzenia Ministra Finansów w sprawie zwrotu podatku niektórym podatnikom, zaliczkowego zwrotu podatku, wystawiania faktur, sposobu ich przechowywania oraz listy towarów i usług, do których nie mają zastosowania zwolnienia od podatku od towarów i usług wymienia listę dokumentów, które na potrzeby podatku VAT utożsamia się z fakturą. Są to:
bilety jednorazowe, wydawane przez podatników uprawnionych do świadczenia usług polegających na przewozie osób: kolejami normalnotorowymi, taborem samochodowym, statkami pełnomorskimi, środkami transportu żeglugi śródlądowej i przybrzeżnej, promami, samolotami i śmigłowcami, jeżeli zawierają następujące dane:

a) nazwę i numer identyfikacji podatkowej sprzedawcy,
b) numer i datę wystawienia biletu,
c) odległość taryfową nie mniejszą niż 50 km,
d) kwotę należności wraz z podatkiem,
e) kwotę podatku;
dowody zapłaty za usługi radiokomunikacji przywoławczej, jeżeli zawierają następujące dane:
a) nazwy i numery identyfikacji podatkowej sprzedawcy i nabywcy,
b) kwotę należności wraz z podatkiem,
c) kwotę podatku;
dokumenty dotyczące usług bankowych i ubezpieczeniowych zwolnionych od podatku, jeżeli zawierają co najmniej następujące dane:
a) określenie usługodawcy i usługobiorcy,
b) numer kolejny i datę ich wystawienia,
c) nazwę usługi,
d) kwotę, której dotyczy dokument;
dowody zapłaty za przejazdy autostradami płatnymi, jeżeli zawierają następujące dane:
a) nazwę i numer identyfikacji podatkowej sprzedawcy,
b) numer kolejny i datę wystawienia,
c) nazwę autostrady, za przejazd którą pobierana jest opłata,
d) kwotę należności wraz z podatkiem,
e) kwotę podatku;

rachunki, o których mowa w art. 87–90 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2005 r. Nr 8, poz. 60, Nr 85, poz. 727 i Nr 86, poz. 732), wystawiane przez podatników nieobowiązanych do wystawiania faktur według zasad określonych w § 8, 9, 11–17, 19–22 i 24.

Z powyższego zestawienia łatwo ustalić można, jakie wydatki, które nie zostały potwierdzone fakturę, upoważniają mimo wszystko do odliczenia podatku wykazanego na dokumencie potwierdzającym jego poniesienie.